集团内部债权出资（债转股）,评估作价和账面价值的差额计入权益还是损益？

最近遇到一个集团内以债权出资（债转股）的问题，母公司拟把其持有的孙公司债权，以对子公司出资的形式转给子公司，债权账面余额10亿，在其他应收款核算，未计提坏账，若评估作价的话，公允价值9亿元，这1亿元差额该怎么处理？是否可以按照“权益性交易”的原则不确认损益，还是需要确认1亿元的损失？

这个属于同一控制下的债转股交易，是否可以参照债务重组会计准则（CAS12）第四条第三项的规定适用权益性交易？

这个业务不是母子公司之间的债转股，以对第三方（孙公司）的债权增资子公司，实质不属于债务重组，不能套用债务重组准则，应套用金融资产终止确认（CAS22） +长期股权投资（CAS2）准则。

依据《公司法》，采用债权等非货币财产出资，需要评估作价，也就是按照公允价值，避免出资不实。

那么公允价值和账面差异1亿元，母公司该怎么进行会计处理？需要分析为什么会产生这1亿元差异。

如果这1亿元差异是孙公司债权本身发生的信用减值，那么需要在出资前计提1亿元的预期信用损失。

母公司会计处理：

借：信用减值损失   1

  贷：坏账准备     1

借：长期股权投资  9

  坏账准备    1

  贷：其他应收款   10

如果孙公司履约正常，合同现金流无减值，这个折价是债权转让的流动性折价和交易折价，那么应作为金融资产转让损失确认。

借：长期股权投资  9

  投资收益    1

  贷：其他应收款    10

子公司按金融资产公允价值确认孙公司债权，会计处理：

借：其他应收款   9

  贷：实收资本    9

这笔交易把集团内部债权变成内部投资，本质是集团内部资本结构重调整，属于集团内部权益性交易。

对于母公司合并报表来讲，单体确认的损益和债权债务全部抵消完毕，不会对母公司合并报表造成影响。

对子公司（合并孙公司）的合并报表来讲，双方债权债务的挂账抵消差异1亿元，应在子公司合并层面确认1亿元资本公积，实质是母公司对子公司合并报表的权益性投入。

再将这个问题延伸一下，如果是母公司这10亿应收债权是应收子公司的，公允价值同样9亿元，将其增资子公司，差额1亿元该怎么处理？能否不确认损益？

母公司和子公司分别为债权人和债务人，子公司发行自身权益工具向母公司清偿债务，属于债务重组。但是，母公司和子公司是否可以套用债务重组准则（CAS12）第四条第三项的规定，按权益性交易处理呢？

权益性交易是与所有者之间并以所有者身份发生的交易，交易结果直接计入权益，不确认损益。所以核心要看这个交易的经济实质是是资本投入 / 资本性交易，还是债务清偿？

债转股实质是双方重新约定清偿方式，由偿还现金，改为债务人自身权益工具清偿，即先有债权，然后协商变更债务清偿方式。母公司首先是债权人，不是以 “股东”身份无偿追加投入。

关联方之间，基于正常商业条款的债务重组，在个别财务报表层面，应当适用债务重组准则（CAS12），而不能适用权益交易。

若股东基于股东身份，额外给予的资本性投入，如债务豁免、无偿赠与，这个属于权益性交易，不能确认损益。

所以，对于这个案例，母子公司的个别报表都不能适用权益性交易，均需确认债务重组利得/损失。

母公司个别报表，应按照权益工具的公允价值作为长期股权投资初始成本，若权益工具公允价值不能可靠计量，则以放弃债权的公允价值作为长投成本，会计处理：

借：长期股权投资           9

  投资收益-债务重组损失  1

  贷：其他应收款        10

子公司个别报表，按权益工具公允价值确认权益，权益工具的公允价值不能可靠计量的，应当按照所清偿债务的公允价值计量。会计处理：

借：其他应付款   10

  贷：实收资本         9

   投资收益-债务重组利得  1

母公司合并报表层面，本质是集团内部资本结构重调整，属于集团内部权益性交易，需将母子公司个别报表层面确认的债务重组利得和损失抵消掉。